(*) CONSULTA DE CONTRIBUINTE Nº 014/2019
PTA Nº : 45.000011658-95
CONSULENTE : Greca Distribuidora de Asfaltos S/A
ORIGEM : Betim - MG
ICMS - SUJEITO ATIVO - DIFERECIAL DE ALÍQUOTAS - Nas vendas de asfalto, em operação interestadual a consumidor final não contribuinte do ICMS (empresas de construção civil), o valor do DIFAL deverá ser calculado e recolhido para a unidade federada na qual estiver localizada a pessoa jurídica constante na nota fiscal que acobertou a operação, na condição de adquirente. Caso o asfalto seja faturado para órgãos públicos em que estes indiquem as entregas diretamente a outros órgãos ou entidades, o destaque do imposto e o recolhimento do DIFAL ocorrerão conforme disposto no Ajuste SINIEF nº 13/2013.
EXPOSIÇÃO:
A Consulente, optante pelo regime de recolhimento do débito e crédito, exerce como atividade econômica principal informada no cadastro estadual a fabricação de outros produtos de minerais não-metálicos não especificados anteriormente (CNAE 2399-1/99).
Enfatiza que no ramo de construção civil de estradas podem ocorrer as seguintes situações:
a) venda para cliente estabelecido dentro do estado de Minas Gerais, com a entrega da mercadoria em obra localizada dentro de Minas Gerais;
b) venda para cliente estabelecido dentro de Minas Gerais, com entrega em sua obra localizada em outro estado;
c) venda para cliente estabelecido fora do estado de Minas Gerais, com entrega da mercadoria na sua obra em Minas Gerais;
d) venda para cliente estabelecido fora de Minas Gerais, com entrega da mercadoria em sua obra localizada em estado diferente do vendedor e comprador (Exemplo: vendedor estabelecido em Minas Gerais, cliente estabelecido no estado do Paraná e entrega da mercadoria na sua obra em Goiás).
Relata que recentemente promoveu a venda de asfalto à concessionária de rodovias estabelecida em Minas Gerais, com entregas no local da obra, localizado no estado de Goiás e não inscrito no CAD/ICMS, e em estabelecimento de terceiros para produção de massa asfáltica, para posterior aplicação na obra.
Aduz que com a promulgação da Emenda Constitucional nº 87/2015, que traz novas regras nas vendas a consumidor final, a partir de 1º/01/2016, a diferença entre a alíquota interna do estado destinatário da mercadoria e a alíquota interestadual nas operações e prestações para consumidor final, salvo a regra de partição no período de 2016 a 2018, pertence ao estado destinatário, no sentido de beneficiar o estado consumidor da mercadoria.
Aponta a divergência de entendimento entre as unidades federadas sobre a matéria, algumas entendendo que o diferencial de alíquotas deverá ser recolhido para o estado de destino da mercadoria (conceito da circulação física da mercadoria) e outras que essa parcela do imposto cabe ao estado de localização do comprador da mercadoria (conceito da circulação jurídica da mercadoria).
Transcreve o art. 155 da Constituição de 1988, alterado pela Emenda Constitucional nº 87/2015, que, segundo o seu entendimento, determina que o DIFAL deve ser recolhido para o estado de destino da mercadoria, considerando o significado etimológico do termo “destinar” como sendo fixar o destino de alguma coisa.
Ressalta que em questionamento semelhante, no caso da discussão sobre a quem devia o ICMS devido na importação, o entendimento do STF entendeu que a unidade federada de destino da mercadoria seria o sujeito ativo, conforme voto no Agravo de Instrumento 850.508, do qual transcreve a ementa.
Chama atenção para o fato de que os estados e o Distrito Federal elegeram a unidade federada onde o serviço de transporte teve fim como sujeito ativo do DIFAL, uma vez que o fim do serviço de transporte se configura com a entrega da mercadoria para o qual o transportador foi contratado.
Conclui que em face de todos esses argumentos, o DIFAL deve ser recolhido para a unidade federada de destino da mercadoria, onde em tese ela será consumida, independentemente da localização do adquirente.
Salienta que Minas Gerais apresenta esse mesmo entendimento, quando o § 5º do art. 42 do RICMS/2002 determina que se aplica a alíquota interna ao abastecimento de veículos, fornecimento de lubrificantes e emprego de partes e peças a veículo de fora do estado em trânsito pelo território mineiro.
Destaca os entendimentos dos estados de São Paulo, Rio Grande do Sul, Paraná e Santa Catarina sobre a matéria que comungam desse mesmo entendimento em suas respectivas legislações tributárias.
Com dúvida sobre a correta interpretação da legislação tributária, formula a presente consulta.
CONSULTA:
1 - Está correto o entendimento da Consulente de que nas vendas de asfalto para empresas do ramo da construção civil e órgãos públicos responsáveis por obra de construção civil de infraestrutura, é possível utilizar a mesma nota de venda para a remessa da mercadoria diretamente ao canteiro de obras localizado em Minas Gerais? E nas operações onde a mercadoria será entregue em obra localizada em outra unidade da federação, diferente da do adquirente, a Consulente poderá emitir nota de simples remessa (CFOP 6.949) para acobertar a entrega da mercadoria no canteiro de obra? Se sim ou não, por quê?
2 - Está correto o entendimento da Consulente de que nas vendas de asfalto, em operação interestadual a consumidor final não contribuinte do ICMS (empresas de construção civil e órgãos públicos), o valor do DIFAL deverá ser calculado e recolhido para a unidade federada de destino da mercadoria, observado o período de transição, independentemente de o adquirente estar estabelecido em unidade da Federação diversa da entrega? Se sim ou não, por quê?
3 - Se a resposta ao questionamento anterior for positiva, como a Consulente deve proceder na emissão de Nota Fiscal Eletrônica, sabendo que pelas regras inseridas na Nota Técnica 2015/003, versão 1.60, não há previsão para que seja informado nela a partilha do ICMS ao estado de Minas Gerais e ao estado destinatário da mercadoria, quando diferente do estado de domicílio do adquirente?
4 - Ainda em relação ao questionamento anterior, como a Consulente deve proceder na emissão da NF-e, observado a Nota Técnica 2015/003, versão 1.60, nas operações de venda de asfalto para consumidor final não contribuinte estabelecido em Minas Gerais, com a entrega da mercadoria em seu canteiro de obra localizado em outra unidade federada, sabendo que o “site da NF-e” não homologa o arquivo XML enviado para este tipo de operação, se informado a partilha do DIFAL?
5 - Se a resposta ao questionamento nº 2 for positiva, ou seja, nas operações de venda de asfalto, o DIFAL deve ser recolhido para a UF de localização do adquirente, independentemente do local de entrega da mercadoria, esta regra não conflita com a regra na prestação de serviço de transporte, considerando como unidade de destino do serviço de transporte como sendo aquela onde tenha fim a prestação (local da entrega da mercadoria)? Se sim ou não, por quê?
6 - Nos casos onde o adquirente não contribuinte do ICMS localizado em outra UF, ao adquirir o asfalto, solicita à Consulente que a mercadoria seja entregue para outra empresa produzir a massa asfáltica/concreto asfáltico para posterior aplicação no canteiro de obra localizado em Minas Gerais pela adquirente. Nesse caso, a Consulente deverá calcular e recolher o ICMS devido a Minas Gerais nos termos do inciso II do art. 11 do Decreto nº 46.930, de 30/12/2015? Ou nessa operação deverá ser aplicado somente a alíquota interestadual do ICMS?
7 - Como a Consulente deve proceder no caso de devolução de mercadoria decorrente de vendas de asfalto a não contribuinte inscrito no CAD/ICMS, em operação interestadual, visando recuperar a parte do diferencial de alíquotas compensada e ou recolhida ao estado de Minas Gerais, nos casos onde a adquirente, empresa de construção civil, emite nota fiscal de devolução? A Consulente está dispensada de emitir a NF-e de entrada nos termos do § 4º do art. 11 do Decreto nº 46.930, de 30/12/2015?
RESPOSTA:
Preliminarmente, esclareça-se que nas remessas interestaduais de mercadoria para empresa com atividade exclusiva de construção civil, que não realiza com habitualidade operações relativas à circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS, aplica-se o tratamento tributário previsto para as operações interestaduais destinadas a não contribuinte. Nesse sentido, vide Consulta de Contribuinte nº 126/2017.
Feito esse esclarecimento, passa-se à resposta dos questionamentos formulados.
1 - O entendimento da Consulente reputa-se correto. As pessoas jurídicas situadas neste estado que executam operações relativas à construção civil se submetem, dentre outras, às normas específicas contidas no Capítulo XVI da Parte 1 do Anexo IX do RICMS/2002.
O art. 304-A da Parte 1 do Anexo IX do RICMS/2002 permite a entrega da mercadoria em local diverso do endereço do adquirente não contribuinte do ICMS, a pedido deste, dentro do território deste Estado, caso em que cabe ao remetente emitir nota fiscal em nome do adquirente da mercadoria, devendo consignar a expressão “entrega por ordem do destinatário” e o endereço do local da entrega.
Da mesma forma, o art. 181 da mesma Parte 1 autoriza a entrega de material diretamente no local da obra, a pedido da empresa de construção civil adquirente. Nessa hipótese, também será emitida nota fiscal do remetente para o adquirente, a qual deverá conter a indicação do local onde será entregue o material. Nesse sentido, vide Consulta de Contribuinte nº 079/2016.
Nas operações interestaduais, observada a legislação mineira, não há óbice para que a movimentação da mercadoria até o local da obra seja feita também por meio do procedimento previsto nos arts. 304-A e 181 da Parte 1 do Anexo IX do RICMS/2002.
No entanto, por envolver outra unidade da Federação, orienta-se que a Consulente consulte as respectivas unidades federadas envolvidas quanto às formalidades estabelecidas em suas respectivas legislações a respeito do acobertamento de mercadoria entregue diretamente no local da obra, sendo este diverso do endereço da empresa de construção civil adquirente.
2 - O entendimento da Consulente reputa-se incorreto. Para fins de caracterização da operação interestadual destinada a consumidor final não contribuinte, as pessoas envolvidas no negócio jurídico deverão estar situadas em unidades da Federação distintas, vale dizer, o destinatário consignado no campo próprio da nota fiscal eletrônica (NF-e) emitida para acobertar a operação deverá estar situado em outra unidade da Federação, independentemente do local efetivo de entrega da mercadoria.
Ressalte-se que o § 5º do art. 42 do RICMS/2002 prevê exceção a essa regra, conforme se segue:
§ 5º. Para o efeito de aplicação de alíquota, consideram-se operações internas o abastecimento de combustíveis, o fornecimento de lubrificantes e o emprego de partes, peças e outras mercadorias, em decorrência de conserto ou reparo, relacionados com veículos de fora do Estado e em trânsito pelo território mineiro.
Portanto, nas vendas de asfalto, em operação interestadual, a empresas de construção civil, consumidoras finais não contribuintes do ICMS, o valor do DIFAL deverá ser calculado e recolhido para a unidade federada na qual estiver localizada a pessoa jurídica constante na nota fiscal que acobertou a operação, na condição de adquirente.
Por outro lado, caso o asfalto seja faturado para órgão ou entidade da Administração Pública Direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como suas autarquias e fundações, em que estes indiquem as entregas diretamente a outros órgãos ou entidades, o destaque do imposto e, portanto, a demonstração do DIFAL ocorrerá no documento fiscal de efetiva remessa da mercadoria, conforme inciso II da cláusula segunda do Ajuste SINIEF nº 13/2013, devendo o DIFAL ser recolhido para a unidade da Federação em que estiver localizado o destinatário consignado no referido documento fiscal, que é o efetivo recebedor da mercadoria, nos seguintes termos:
Cláusula primeira A entrega de bens e mercadorias adquiridos por órgão ou entidade da Administração Pública Direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como suas autarquias e fundações, poderá ser feita diretamente a outros órgãos ou entidades, indicados pelo adquirente, observando-se o disposto neste ajuste.
Cláusula segunda O fornecedor deverá emitir a Nota Fiscal Eletrônica - NF-e, modelo 55, relativamente:
I - ao faturamento, sem destaque do imposto, contendo, além das informações previstas na legislação:
a) como destinatário, o órgão ou entidade da Administração Pública Direta ou Indireta adquirente;
b) no grupo de campos “Identificação do Local de Entrega”, o nome, o CNPJ e o endereço do destinatário efetivo;
c) no campo “Nota de Empenho”, o número da respectiva nota.
II - a cada remessa das mercadorias, com destaque do imposto, se devido, contendo além das informações previstas na legislação.
a) como destinatário, aquele determinado pelo adquirente;
b) como natureza da operação, a expressão “Remessa por conta e ordem de terceiros”;
c) no campo “Chave de Acesso da NF-e Referenciada”, a chave de acesso da NF-e relativa ao faturamento, emitida de acordo com o disposto no inciso I;
d) no campo “Informações Complementares”, a expressão “NF-e emitida nos termos do Ajuste XX/13”. (destacou-se)
3 e 4 - Prejudicadas.
5 - Não, pois são hipóteses de incidência do imposto distintas. Enquanto uma diz respeito às operações relativas à circulação econômica de mercadoria (inciso I do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 c/c inciso I do art. 1º do RICMS/2002), a outra trata das prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores (inciso II do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 c/c inciso VIII do art. 1º do RICMS/2002).
Na primeira hipótese, como visto, a operação interestadual restará caracterizada quando as pessoas envolvidas no negócio jurídico designadas nos campos próprios do documento fiscal que acobertar a operação estiverem situadas em unidades da Federação distintas.
Por sua vez, na prestação de serviço de transporte o que a caracteriza como interestadual serão os locais de início e fim da prestação, que, por certo, corresponderão, respectivamente, às unidades da federação de localização do remetente (início) e do recebedor da mercadoria (fim).
6 - A situação apresentada pela Consulente, remessa para industrialização quando a mercadoria não deva transitar pelo estabelecimento do encomendante, está disciplinada nos arts. 300 a 303 da Parte 1 do Anexo IX do RICMS/2002.
Trata-se de operação triangular, na qual, por questão de logística, permite-se que o fornecedor de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem entregue essas mercadorias diretamente ao industrializador por conta e ordem do estabelecimento adquirente.
Como o adquirente é consumidor final não contribuinte do ICMS, a Consulente será responsável pelo recolhimento do DIFAL devido à unidade da Federação de localização do adquirente, conforme previsto na alínea “b” do inciso VIII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal.
No cálculo do DIFAL, a Consulente deverá observar o disposto nos §§ 13 a 15 do art. 43 do RICMS/2002, bem como a regra de partilha prevista no inciso II do art. 11 do Decreto nº 46.930/2015, relativamente aos exercícios de 2016, 2017 e 2018.
§ 13. Na operação interestadual destinada a consumidor final não contribuinte do imposto localizado em outra unidade da Federação ou na prestação interestadual de serviço com destino a outra unidade da Federação, tomada por consumidor final não contribuinte do imposto, o contribuinte mineiro que promover a operação ou prestação, para cálculo do imposto devido a este Estado, deverá:
I - incluir, para fins do disposto no art. 49 deste Regulamento, ao valor da operação ou prestação, o valor do imposto considerando a alíquota interna a consumidor final estabelecida para a mercadoria ou serviço na unidade da Federação de destino;
II - aplicar a alíquota interestadual sobre o valor obtido na forma do inciso I.
§ 14. O disposto no § 13 deste artigo não se aplica às operações ou prestações interestaduais promovidas por contribuinte enquadrado como microempresa ou empresa de pequeno porte.
§ 15. Nas hipóteses em que a operação ou prestação interestadual estiver alcançada por isenção ou redução da base de cálculo na unidade da Federação de origem, concedida em desacordo com a Lei Complementar Federal nº 24, de 7 de janeiro de 1975, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual devido a este Estado será calculado nos termos dos §§ 8º e 11, caso em que a alíquota interestadual a ser utilizada consistirá naquela que reflita a carga tributária efetivamente cobrada pelo Estado de origem.
Saliente-se que a Consulente poderá buscar subsídio para o cálculo do ICMS na hipótese proposta, no item 1.3.3 da Orientação Tributária DOLT/SUTRI nº 002/2016.
7 - Nas hipóteses de devolução ou retorno de mercadoria promovida por consumidor final localizado em outra unidade da Federação com destino a contribuinte estabelecido neste Estado, a parcela do imposto recolhida na saída da mercadoria em favor de Minas Gerais em obediência à regra de transição disposta na cláusula décima do Convênio ICMS 93/2015 será restituída ao contribuinte, na forma prevista no § 4º do art. 11 do Decreto nº 46.930/2015.
§ 4º Nas hipóteses de devolução ou retorno de mercadoria promovida por consumidor final localizado em outra unidade da Federação com destino a contribuinte estabelecido neste Estado, a parcela do imposto de que trata o inciso II do caput será restituída ao contribuinte, observado o seguinte:
I - o contribuinte deverá emitir a NF-e relativa à entrada da mercadoria no estabelecimento;
II - ao final do período de apuração, o contribuinte deverá totalizar os valores a serem restituídos e lançar a soma no campo 71.1 do quadro “Outros Créditos/Débitos” da DAPI.
Na hipótese de a Consulente ter efetuado procedimentos em desacordo com o exposto, poderá, mediante denúncia espontânea, procurar a repartição fazendária de sua circunscrição para comunicar falha, sanar irregularidade ou recolher tributo não pago na época própria, observado o disposto no Capítulo XV do Regulamento do Processo e dos Procedimentos Tributários Administrativos - RPTA, estabelecido pelo Decreto nº 44.747/2008.
Por fim, se da solução dada à presente consulta resultar imposto a pagar, este poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA.
DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 20 de maio de 2019.
Jorge Odecio Bertolin |
Ricardo Wagner Lucas Cardoso
Coordenador
Divisão de Orientação Tributária
De acordo.
Ricardo Luiz Oliveira de Souza
Diretor de Orientação e Legislação Tributária
De acordo.
Marcelo Hipólito Rodrigues
Superintendente de Tributação
(*) Consulta reformulada para melhor elucidação da matéria nela versada em vista do disposto no Ajuste SINIEF nº 13/2013.